Налоги - основа финансовой системы государства, основной источник
формирования доходной части государственного бюджета. За счет налогов
формируется преобладающая часть доходов как федерального, так и
консолидированного бюджета. Так, в 1997 году в консолидированный бюджет РФ
поступило налогов на сумму 474,7 трлн рублей. При этом из общей суммы налоговых платежей, поступивших в федеральный
бюджет России, на долю только двух налогов - налога на прибыль предприятий
и организаций и налога на добавленную стоимость приходится около 67%.
Поэтому можно с уверенностью констатировать, что в современных условиях
налог на прибыль наряду с налогом на добавленную стоимость является
стержнем налоговой системы Российской Федерации. По характеру, содержанию и
разнообразию выполняемых функций, по своим возможностям воздействия на
деятельность предприятий и предпринимателей, по степени влияния на ход и
результаты коммерческой деятельности налог на прибыль является основным
предпринимательским налогом. Налог на прибыль - прямой налог. Все налоги в зависимости от способа их
взимания с налогоплательщиков подразделяются на прямые и косвенные. Прямыми
налогами облагаются доходы, а косвенными - расходы. Прямые налоги уменьшают
сумму доходов физических и юридических лиц, а косвенные - увеличивают сумму
их расходов. Прямых налогов больше платит тот, у кого доходы больше (при
прочих равных условиях), а косвенных - тот, у кого расходы больше. Это
имеет существенное значение, поскольку доходы и расходы даже одних и тех же
физических или юридических лиц ни во времени, ни в пространстве не
совпадают. В отлиЧие от налога на добавленную стоимость, акцизов, таможенных пошлин,
являющихся косвенными налогами, налог на прибыль - это прямой налог,
непосредственное изъятие в доход государственного бюджета части дохода
плательщика. Налог на прибыль - пропорциональный налог. Здесь ко речь идет не о
содержании, а порядке взимания налогового платежа, о ставках налога (единых
или дифференцированных), о степени обложения налогом. По этим признакам
различают прогрессивные, регрессивные и пропорциональные налоги. Прогрессивными являются налоги, по которым ставки налоговых платежей
возрастают с ростом размеров доходов или других объектов налогообложения.
Во многих странах, в частности в США, налогообложение корпораций,
предприятий и предпринимателей является прогрессивным, то есть более
высокие доходы облагаются налогами по более высоким ставкам. В нашей стране
в известной мере прогрессивными можно считать ставки подоходного налога с
физических лиц, хотя степень дифференциации явно недостаточна. Регрессивными являются налоги, ставки которых не растут, а снижаются по
мере роста доходов или иного облагаемого налогом объекта.
Пропорциональными являются налоги, ставки которых не зависят от размеров
облагаемого налогом объекта. Они являются пропорциональными в том смысле,
что суммы налогов возрастают прямо пропорционально сумме дохода или
величине иного облагаемого налогом объекта. Почти все налоги в России
являются пропорциональными - налог на имущество предприятий, налог на
имущество физических лиц, транспортный налог и др. Налог на прибыль
относится к группе пропорциональных налогов, ставки налога от суммы прибыли
не зависят. В законодательных и иных нормативных актах о налогах должны
быть определены присущие каждому налогу черты, элементы обложения, или,
иначе говоря, реквизиты налогов. К таким реквизитам относятся: 1. Плательщики налога. 2. Объект налогообложения и (или) налогооблагаемая база. 3. Источник налогового платежа. 4. Налоговый период. 5. Ставки налога. 6. Льготы по налогу. 7. Порядок уплаты налога. 8. Направление налогового платежа. Систему налогообложения прибыли определяют законодательные и иные
нормативными акты, прежде всего Федеральным законом "О внесении изменений и
дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и
организаций" от 31 декабря 1995 года № 227-ФЗ, Инструкцией Госналогслужбы
РФ №37 от 10 августа 1995 года "О порядке исчисления и уплаты в бюджет
налога на прибыль предприятий", постановлением Правительства РФ от 1 июля
1995 года № 661 "О внесении изменений и дополнений в Положение о составе
затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в
себестоимость продукции (работ, услуг), и порядке формирования финансовых
результатов при налогообложении прибыли", Федеральным Законом от 10 января
1997 года № 13-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской
федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".
1. ПЛАТЕЛЬЩИКИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ.
1.1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ.
Плательщиками налога на прибыль являются все предприятия и организации,
которые в соответствии с законодательством Российской федерации являются
юридическими лицами, независимо от форм собственности и организационно-
правовых форм хозяйствования, 'если они осуществляют предпринимательскую
деятельность. Плательщиками налога на прибыль являются как коммерческие,
так и некоммерческие организации с той лишь разницей, что для коммерческих
организаций получение прибыли является целью их деятельности, в то время
как для некоммерческих организаций главным является осуществление уставной
деятельности, но если наряду с уставной деятельностью некоммерческие
организации осуществляют предпринимательскую деятельность и получают
прибыль, то они являются плательщиками налога на прибыль. Бюджетные организации, деятельность которых полностью или частично
финансируется за счет средств бюджета, также являются плательщиками налога
на прибыль, если они осуществляют наряду со своей основной деятельностью
также предпринимательскую деятельность и получают прибыль. Особый порядок налогообложения прибыли установлен для иностранных
юридических лиц, образованных в соответствии с законодательством других
государств, а не Российской Федерации. Что же касается созданных на
территории РФ предприятий с иностранными инвестициями, а также
международных объединений и организаций, являющихся юридическими лицами и
осуществляющих предпринимательскую деятельность, то они являются
плательщиками налога на прибыль. Наряду с предприятиями - юридическими лицами плательщиками налога на
прибыль являются также филиалы и другие обособленные подразделения
предприятий, не являющиеся юридическими лицами, но имеющие отдельный (хотя
и не самостоятельный) баланс и расчетный (текущий, корреспондентский) счет
в банке. Если же в состав предприятий входят территориально обособленные
структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (или
текущего, корреспондентского) счета в банке, то налог на прибыль в части,
подлежащей зачислению в доход бюджета соответствующего субъекта РФ
(республики в составе РФ, края, области и др.) по местонахождению указанных
структурных подразделений, определяется исходя из доли прибыли,
приходящейся на эти подразделения, пропорциональной среднесписочной
численности работников (фонда оплаты труда) и стоимости основных
производственных фондов. При этом сумма налога по указанным структурным
подразделениям определяется по ставкам налога на прибыль, действующим на
территориях, где расположены эти предприятия и структурные подразделения.
Доля прибыли, которая приходится на филиал, иное структурное подразделение
предприятия, определяется исходя из средней величины удельного веса
среднесписочной численности работников (или фонда оплаты труда) и удельного
веса стоимости основных производственных фондов филиала. Плательщиками налога на прибыль являются также банки. Не являются
плательщиками налога на прибыль предприятия любых организационно-правовых
форм по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной и
охотохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на
данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за
исключением сельскохозяйственных предприятий индустриального типа,
определяемых по перечню, утверждаемому органами власти субъектов РФ.
Перечень охотохозяйственной продукции приведен в Приложении № 1 к
Инструкции Госналогслужбы №37 от 10 августа 1995 года "О порядке исчисления
и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций". Состав
сельскохозяйственной продукции определяется в соответствии с Общесоюзным
классификатором "Промышленная и сельскохозяйственная продукция",
утвержденным Госкомитетом СССР по стандартам в 1985 году.
1.2. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА
Налогоплательщик имеет право пользоваться льготами по налогу на прибыль,
установленными действующим законодательством без каких-либо специальных
разрешений по этому поводу: представлять налоговым органам документы,
подтверждающие право на льготы по налогам, причем представление этих
документов носит не разрешительный, а уведомительный характер.
Налогоплательщик вправе ознакомиться с актами проверок, проведенных
налоговыми органами: представлять налоговым органам пояснения по исчислению
и уплате налога на прибыль и по актам проведенных проверок.
При несогласии с заключениями, актами и иными решениями налоговых органов
налогоплательщик вправе обжаловать их, а также действия должностных лиц
налоговых органов в вышестоящий налоговый орган, а также в арбитражный суд.
Налогоплательщикам важно знать, что в соответствии со ст.4 Федерального
Закона "О порядке опубликования и вступления в силу федеральных
конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального
Собрания". Любые законы, ухудшающие положение налогоплательщиков, подлежат
введению в действие не ранее, чем по истечении десятидневного срока с
момента их официального опубликования. Официальным опубликованием считается
первая публикация полного текста закона в "Российской газете" или в
"Собрании законодательства Российской Федерации". В соответствии с Законом РФ "Об основах налоговой системы в Российской
Федерации" каждый налогоплательщик (предприятие, учреждение, организация)
подлежит в обязательном порядке постановке на учет в государственное
налоговой инспекции по месту своей регистрации (с присвоением ему
определенного идентификационного номера).
Для постановки на учет надо представить в налоговую инспекцию заявление
установленной формы, три экземпляра карты постановки на учет, копии
учредительных документов, заверенные в установленном порядке, форму
заявления можно получить в налоговой инспекции по местонахождению
налогоплательщика. Налоговая инспекция обязана поставить налогоплательщика
на учет в течение не более 5 дней со дня подачи налогоплательщиком полного
пакета указанных выше документов. При этом предприятию-налогоплательщику
присваивается идентификационный номер, выдается первый экземпляр карты,
подписанной начальником налоговой инспекции и скрепленной гербовой печатью.
Налогоплательщику выдается справка о постановке на учет в налоговой
инспекции, которая является основанием для открытия в банке расчетного
счета. Налогоплательщик обязан: - своевременно и в полном объеме уплачивать налог на прибыль в установленном порядке (авансовые платежи и платежи по фактически полученной прибыли); - вести бухгалтерский учет в соответствии с действующими нормативными документами; применительно к налогу на прибыль особо важное значение имеет соблюдение требований Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (в редакции дополнений и изменений, внесенных постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995 года № 661 ): - составлять отчеты о своей финансово-хозяйственной деятельности, обеспечивая их сохранность не менее пяти лет: - представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения; - вносить исправления в бухгалтерскую отчетность в размере суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли), выявленного проверками налоговых органов; - в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, произведенном налоговым органом, представлять письменные пояснения мотивов отказа от подписания этого акта;
- выполнять требования налогового органа об устранении
выявленных нарушений законодательства о налогах; - в случае ликвидации или реорганизации предприятия сообщать налоговым
органам о принятом решении о ликвидации или реорганизации предприятия
независимо от того, кем принято это решение. В случае ликвидации
предприятия обязанность по уплате недоимки этого предприятия (неуплаченного
или уплаченного неполностью налога) возлагается на ликвидационную комиссию. В соответствии с письмом Центрального банка РФ № 298 от 5 июля 1996 года
предприятия, учреждения и организации, осуществляющие платежи в бюджет и
государственные внебюджетные фонды, должны сдавать соответствующие
платежные поручения не позднее дня, предшествующего наступлению срока
платежа. Если средств на счете не хватает или они отсутствуют, на платежном
поручении делается отметка об очередности платежа.
На своевременность внесения налоговых платежей большое влияние
оказывает система расчетов между предприятиями, порядок осуществления
платежей по обязательствам за поставку товаров, выполнение работ или
оказание услуг. В связи с этим Указом Президента РФ от 20 декабря 1994 года
№ 2204 "Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по
обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)"
установлено, что в соответствующих договорах должны быть определены сроки
исполнения обязательств покупателями, заказчиками по расчетам за
поставленные им товары, выполненные работы или оказанные услуги и что
предельный срок исполнения таких обязательств три месяца с момента
фактического получения товаров (выполнения работ, оказания услуг). Этот
срок по соглашению сторон может быть меньше трех месяцев, но не может быть
больше. За нарушение налогового законодательства предприятия п ответственность в
установленном порядке. Так, за занижение суммы прибыли или сокрытие части
прибыли от налога, за завышение себестоимости продукции, приведшие к
занижению прибыли с предприятия взыскивается вся сумма сокрытой или
заниженной прибыли и штраф в таком же размере, а при повторном аналогичном
нарушении штраф взимается в двукратном размере этой суммы.
Кроме того, за отсутствие учета затрат на производство и финансовых
результатов или за ведение такого учета с нарушением установленного
порядка, что привело к занижению или сокрытию прибыли за проверяемый
налоговыми службами период, предприятие наказывается штрафом в размере 10 % доначисленных сумм налога. Пример. На предприятии затраты на строительство гаража в сумме 140 млн
руб. ошибочно отнесены на себестоимость продукции, что было обнаружено при
проверке налоговой инспекцией (затраты на строительство гаража- это
капитальные вложения, осуществляемые за счет амортизационных отчислений или
прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты налога на
прибыль). В данном случае имеет место занижение прибыли на 140 млн руб.,
соответственно не учтен налог с этой суммы прибыли. С предприятия
взыскивается сумма заниженной прибыли - 140 млн руб. и штраф в таком же
размере, - всего 280 млн руб. Но уплата штрафа не освобождает от уплаты
налога в сумме 49 млн руб. (140 млн руб. х 35%). Кроме того, за
неправильное ведение учета (в данном случае - нарушение установленного
порядка учета затрат на производство) взыскивается штраф в размере 10 %
доначисленной суммы налога, то есть 4,9 млн руб. (49 млн руб. х 10%).
При установлении судом факта умышленного сокрытия или занижения прибыли
приговором или решением суда по иску налогового органа или прокурора может
быть взыскан в федеральный бюджет штраф в пятикратном размере сокрытой или
заниженной суммы прибыли. При этом факт умышленного сокрытия прибыли или
занижения с целью неуплаты налога на прибыль или неполной его уплаты может
быть установлен только в судебном порядке. Налоговым органам такое право не
предоставлено. За несвоевременное представление в налоговую инспекцию расчетов по
налогам с предприятия взыскивается штраф в размере 10% от причитающихся по
расчету сумм налога, а на соответствующих должностных лиц предприятия
налагается административный штраф в размере от 2 до 5 минимальных месячных
размеров оплаты труда; при повторном нарушении административный штраф
налагается в размере от 5 до 10 минимальных месячных размеров оплаты труда. За задержку уплаты налога в бюджет - с предприятия взыскивается пеня в
размере 0,3% неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки платежа,
начиная с установленного срока уплаты налога. Взыскание пени не освобождает
налогоплательщика от других видов ответственности за нарушения налогового
законодательства. Недоимки по налогу на прибыль и другим обязательным платежам, а также
штрафы, пени и иные санкции, предусмотренные законодательством,
взыскиваются с предприятий в бесспорном порядке.
Налогоплательщик не несет ответственность за налоговые нарушения, если
они явились следствием задержки финансирования из бюджета или оплаты
государственного заказа, арифметической ошибки в документах, неправильных
действий налогового агента, выполнения плательщиком указаний налоговых
органов, стихийных бедствий и других обстоятельств непреодолимой силы (форс-
мажорных обстоятельств). В исключительных случаях налогоплательщик вправе обратиться с просьбой об
отсрочке или рассрочке уплаты штрафов за нарушение налогового
законодательства. По решению руководителя налогового органа такая отсрочка
или рассрочка может быть предоставлена при сложном финансовом положении
плательщика, когда взыскание штрафов может привести к прекращению его
производственной деятельности. Отсрочка или рассрочка предоставляется
только в пределах текущего бюджетного года и на срок не более шести
месяцев. Что касается отсрочек и рассрочек самих налоговых платежей, то они по
просьбе плательщиков могут предоставляться соответствующими финансовыми
органами (по платежам в ФБ Минфином РФ), которые уведомляют налоговые
органы о принятых решениях.Права и обязанности налогоплатильщиков
определены законом РФ “Об основах налоговой системы в РФ” от 27.12.91г.,
другими нормативными актами.
2. ОБЪЕКТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ .
Объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль
предприятия, увеличенная или уменьшенная в соответствии с положениями,
предусмотренными действующим законодательством.
2.1. ПРИБЫЛЬ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ.
Прибыль от реализации продукции, работ и услуг является преобладающей
частью балансовой прибыли предприятия. Многие предприятия никаких других
доходов, кроме доходов от реализации продукции, не имеют. Прибыль от
реализации продукции - это разность между выручкой от реализации продукции
предприятия (без НДС, акцизов и т.п.) и суммой затрат предприятия на
производство и реализацию этой продукции.
2.2. ВЫРУЧКА ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ.
Для целей налогообложения выручка от реализации продукции (работ, услуг)
определяется либо по мере ее оплаты заказчиками, покупателями ( при
безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары на расчетные
счета в банках, а при расчете наличными - по мере поступления средств в
кассу предприятия) либо по мере отгрузки товаров, выполнения работ и услуг
и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов для оплаты. При
этом метод определения выручки от реализации устанавливается предприятием
самостоятельно на длительный срок, на ряд лет. Это один из вопросов учетной
политики предприятия. Оно решает его по своему усмотрению исходя из условий
хозяйствования и условий договоров. В выручку от реализации продукции
наряду с другими слагаемыми включается выручка от реализации продукции
своим работникам. В экономическом смысле реализация продукции своим
работникам - это всего лишь один из вариантов реализации продукции на
сторону. Поэтому условия налогообложения прибыли, полученной от реализации
своей продукции своим же рабочим и служащим, не отличаются от условий
налогообложения прибыли, полученной от реализации продукции сторонним
покупателям. И если здесь возникают вопросы, то они главным образом
возникают с желанием предприятия продать продукцию своим работникам
подешевле. В этом случае действует п.2.5 Инструкции ГНС РФ N 37, в
соответствии с которым по предприятиям, осуществляющим реализацию продукции
по ценам не выше фактической себестоимости, для целей налогообложения,
принимается рыночная цена на аналогичную продукцию, сложившаяся на момент
реализации, но не ниже фактической себестоимости.
Если же предприятие реализует продукцию своим работникам хотя бы дешевле,
чем сторонним покупателям, но по цене, превышающей ее себестоимость, то
никаких проблем при налогообложении прибыли не возникает. Реализацию
предприятием своей продукции не следует отождествлять с реализацией
продукции сторонних изготовителей, поставщиков, торговых фирм. Как правило,
в этих случаях предприятие не осуществляет ни производственной
деятельности, ни торговой, а выступает в роли посредника или коммисионера.
Учитывая, что ставка налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов
РФ, может отличаться от ставки налога на прибыль по другим видам
деятельности, в Инструкции ГНС РФ N 37 от 10.08.95г. содержится определение
посреднической деятельности. Существенными особенностями, но только для
целей налогообложения прибыли, характеризуется определение выручки от
реализации продукции по цене не выше ее фактической себестоимости и в
порядке товарного обмена (бартера). Если предприятие реализовало продукцию
по цене не выше ее фактической себестоимости, то для целей налогообложения
прибыли принимается рыночная цена на аналогичную продукцию, сложившаяся на
момент реализации этой продукции, но не ниже ее фактической себестоимости.
Если, например, предприятие реализовало 500 регуляторов по 80 тыс.руб. за
штуку на общую сумму 40 млн.руб. при фактической себестоимости регулятора
82 тыс.руб., то при определении облагаемой прибыли выручка от реализации
данной партии регуляторов определяется по рыночной цене регуляторов. Если
рыночная цена регулятора составляет 98 тыс.руб., то для целей
налогообложения выручка от реализации данной партии принимается равной не
40 млн. руб. , а 49 млн. руб.: иначе говоря облагаемая налогом прибыль
будет увеличена на 9 млн. руб.:
