Аудит учета основных средств
В налоговом учете, как мы уже отмечали, основные средства стоимостью до
10 000 руб., также входят в состав амортизируемого имущества (ст. 256 НК
РФ). Поэтому стоимость реконструируемых объектов надо относить на материальные
расходы (подп.3 п.1 ст.254 НК РФ).
Пример 11
В мае 2004 года ООО «Орион» - промышленное предприятие – произвело
реконструкцию деревообрабатывающего станка, который полностью самортизирован в
октябре 2003 года. Однако станок не был списан с баланса, а организация
продолжала его использовать в производстве.
Учетной политикой установлено, что основные средства стоимостью до
10 000 руб. списываются за затраты на производство по мере их отпуска в
эксплуатацию.
Реконструкция произведена подрядным способом. Расходы составили 8850
руб. (в том числе НДС – 1350 руб.).
Таким образом новая первоначальная стоимость станка равна 7500 руб.
(8850 – 1350).
Учитывая, что расходы составили меньше 10 000 руб., эту сумму
списали на себестоимость продукции, выпущенной в мае 2004 года.
В бухгалтерском учете организации сделаны следующие записи:
Д 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств» - К 60 -
7500 руб. – отражены расходы по реконструкции станка;
Д 19 - К 60 - 1350 руб. – учтен «входной» НДС по расходам на
реконструкцию;
Д 01 - К 08 субсчет «Приобретение объектов основных средств» -
7500 руб. – увеличена первоначальная стоимость станка на сумму расходов по
реконструкции;
Д 60 - К 51 - 8850 руб. - оплачен счет подрядной организации,
которая проводила реконструкцию станка;
Д 20 - К 01 - 7500 руб. – списана на расходы основного
производства первоначальная стоимость станка (затраты на реконструкцию);
Д 68 субсчет «Расчеты по НДС» - К 19 - 1350 руб. - принят к
вычету «входной» НДС.
В целях налогообложения расходы на реконструкцию танка бухгалтер
включил в состав материальных расходов.
Сложнее ситуация, когда расходы на реконструкцию полностью изношенного
основного средства превышают 10 000 руб.
Тогда такое имущество следует признать амортизируемым и вновь начать
считать по нему амортизацию. Тут возникает вопрос: в течение какого срока нужно
списать стоимость реконструируемого объекта на затраты? К сожалению, ни ПБУ
6/01, ни НК РФ не дают на него ответа. Поэтому порассуждаем.
Известно, что срок полезного использования имущества, которое было
реконструировано или модернизировано, можно изменить. Причем это правило
установлено как для бухгалтерского учета (п. 27 ПБУ 6/01), так и для целей
налогообложения (п.1 ст. 258 НК РФ). Но в налоговом учете есть ограничение.
Увеличить срок службы можно только пределах, установленных для амортизационной
группы, к которой относится основное средство.
Например, у организации есть основное средство, максимальный срок
службы которого составляет пять лет. За три года его самортизировали, а затем
реконструировали. Значит, этому имуществу можно «добавить» максимум два года. И
сумму, потраченную на реконструкцию, надо включать в расходы не более двух лет.
Так советует поступать Минфин России в своем письме от 4 августа 2003 г. №
04-02-058/3/65.
В бухгалтерском учете подобных ограничений нет. Поэтому мы советуем
списывать расходы по реконструкции в течение того же срока, что и в налоговом
учете.
Конечно, лучше выбрать линейный способ расчета амортизации. Иначе
придется отражать разницы между бухгалтерским и налоговым учетом, которые
неизбежно образуются.
Теперь остается определить, с какого момента начать зачислять
амортизацию по реконструируемому объекту? По нашему мнению, с того месяца, в
котором были закончены работы. Ведь на НК РФ, ни ПБУ 6/01 не объясняют, когда
считать амортизацию по полностью изношенным и обновленным объектам. А те
ситуации, которые все же рассмотрены в этих документах, с нашим случаем ничего
общего не имеют.
Пример 12
Изменим условия примера 11. Предположим, организация понесла расходы на
реконструкцию деревообрабатывающего станка в сумме 20 650 руб. (в том
числе НДС – 3150 руб.).
К этому моменту станок эксплуатировали уже 6 лет (72 месяца). Так как
на момент реконструкции остаточная стоимость танка равна нулю, то его новая
стоимость составила 17 500 руб. (20 650 – 3150). Поэтому в мае 2004
года бухгалтер включил станок в состав амортизируемого имущества.
Согласно Классификации основных средств деревообрабатывающее
оборудование для производства мебели числится в четвертой амортизационной
группе. Срок службы основных средств этой группы от 5 лет и 1 месяца до 7 лет
включительно.
Максимальный срок полезного использования станка (7 лет) еще не истек.
Поэтому новую стоимость станка (17 500 руб.) бухгалтер решил равномерно
относить на расходы в течение оставшегося срока службы. Это 12 месяцев (84-72)
– с июня 2004 года по май 2005 года включительно. В бухгалтерском учете установили
такой же срок службы.
Амортизацию по деревообрабатывающему оборудованию решили начислять
линейным методом (и в бухучете, и для целей налогообложения).
В бухгалтерском учете данные операции были отражены так:
В мае 2004 года:
Д 01 - К 08 субсчет «приобретение объектов основных средств» -
17 500 руб. – увеличена первоначальная стоимость станка на сумму расходов
по реконструкции.
В июне 2004 года:
Д 20 - К 02 - 1458 руб. (17 500 : 12 мес.) – начислена
амортизация станка за июнь.
Далее ежемесячно по май 2005 года бухгалтер будет начислять амортизацию
станка и включать ее в расходы рассчитывая налог на прибыль.
Ошибки,
допускаемые при отражении расходов на ремонт.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета затраты на
содержание объекта основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем
состоянии) отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов
на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных затрат.
Минфин России в письме от 14 января 2004 г. № 16-00-14/10 сообщил, что
вопросы определения видов ремонта не регулируются законодательством о
бухгалтерском учете.
Поэтому основанием для определения видов ремонта должны являться
соответствующие документы, разработанные техническим службами организаций в
рамках системы планово-предупредительных ремонтов.
Ремонт объектов основных средств может производиться силами самой
организации (хозяйственным способом) и/или силами сторонних организаций
(подрядным способом).
Организация может использовать один из следующих способов учета затрат
на ремонт основных средств:
- фактические затраты на ремонт списываются на расходы на производство
текущего отчетного периода;
- фактические затраты на ремонт равномерно списываются за счет ранее
созданного резерва расходов на ремонт основных средств;
- неравномерно производимые фактические затраты на ремонт
предварительно накапливаются в составе расходов будущих периодов с последующим
равномерным их списанием на расходы на производство.
Для целей бухгалтерского учета надо отметить в учетной политике
организации выбранный способ отражения в учете затрат на проведение ремонтов
основных средств.
Типичными ошибками учета расходов на ремонт основных средств являются
следующие:
- несоответствие метода учета расходов на ремонт основных средств,
закрепленного учетной политикой организации, фактическому состоянию учета.
- неправильное разграничение затрат на восстановление основных средств
(ремонт, реконструкция, модернизация).
У бухгалтеров часто возникают проблемы по учету для целей
налогообложения прибыли расходов на ремонт основных средств стоимостью
10 000 руб., единовременно списанных в производство. Можно ли списывать на
расходы ремонт объекта, который в учете не числится? Ответ на этот вопрос
положительный. Рассмотрим подробнее, как эти затраты учитывать в зависимости от
того, создает фирма резерв на ремонт основных средств или нет.
Организация
не создала резерва на ремонт
В бухгалтерском учете ПБУ 10/99 «расходы организации» не запрещает
учитывать затраты на ремонт по объектам, стоимость которых уже списана. Причем
ремонт относится к расходам по обычным видам деятельности (п.7 ПБУ 10/99). А,
следовательно, его стоимость списывается в дебет счетов 20, 25, 26 или 44. Это
зависит то того, какой деятельностью занимается организация и каково назначение
имущества.
Что же касается налогового учета, то там расходы на ремонт позволяет
учесть подпункт 2 пункта 1 статьи 253 и пункт 1 статьи 260 НК РФ. При этом
никаких ограничений для «малоценных» основных средств не установлено. Кстати,
такого же мнения придерживаются и специалисты МНС России в ответах на частные
запросы. Главное, чтобы затраты были обоснованны и документально подтверждены.
Пример 13
В марте 2004 года ООО «Радуга» отремонтировали принтер. Он был куплен и
введен в эксплуатацию в 2003 году. Первоначальная стоимость принтера составила
6000 руб., поэтому бухгалтер организации сразу учел ее в составе
общехозяйственных расходов. Ремонт принтера произвела сторонняя организация. За
это ей заплатили 2360 руб. (в том числе НДС – 360 руб.). В учете ООО «Радуга»
сделаны такие проводки:
Д 26 - К 60 - 2000 руб. (2630-360) – отражены расходы по ремонту
принтера;
Д 19 - К 60 - 360 руб. – учтен НДС по ремонтным работам;
Д 60 - К 51 - 2630 руб. – оплачены расходы по ремонту принтера;
Д 68 субсчет «расчеты по НДС» - К 19 - 360 руб. – принят к вычету
НДС по ремонтным работам.
В налоговом учете бухгалтер ООО «Радуга» включил стоимость ремонта в
сумме 2000 руб. в состав мартовских расходов.
Если фирма создала резерв под расходы на ремонт
основных средств
Начнем с налогового учета. Порядок создания резерва закреплен в статье
324 НК РФ. И в этой же статье сказано, что отчисления в данный резерв
рассчитываются исходя из совокупной стоимости всех амортизируемых основных
средств. А согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ, основные средства стоимостью до
10 000 руб. не считаются амортизируемыми. Следовательно, стоимость ремонта
таких объектов надо списывать не за счет резерва, а относить на прочие расходы.
Такого же мнения и МНС России.
В бухгалтерском учете аналогичного ограничения нет. И расходы на ремонт
«малоценного» имущества можно покрыть за счет резерва. Это следует из пункта 69
Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств. Однако в
Минфине России считают, что организации вправе создавать резерв не под все
основные средства, а, например, только под дорогостоящие. Но это необходимо
прописать в учетной политике. В таком случае расходы на ремонт дешевого
имущества будут списываться не за счет резерва, а на расходы, так же как и в
налоговом учете.
Неверное
отражение выбытия основных средств
В соответствии с пунктом 76 Методических указаний по учету основных
средств выбытие объекта основных средств признается в бухгалтерском учете
организации на дату единовременного прекращения действия условий принятия их к
бухгалтерскому учету.
Выбытие объекта основных средств может иметь место в случаях:
- продажи;
- списания в случае морального и физического износа;
- ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;
- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других
организаций, паевой фонд;
- передачи по договорам мены, дарения;
- передачи дочернему (зависимому) обществу от головной организации;
- недостачи и порчи, выявленных при инвентаризации активов и
обязательств;
- частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции;
- в иных случаях.
При выбытии объектов основных средств к счету 01 «Основные средства»
может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета
переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит – сумма накопленной
амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость основных
средств списывается с субсчета «Выбытие основных средств» к счету 01 в дебет
субсчета «Прочие расходы» счета 91. Такой порядок учета выбытия основных
средств прописан в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом
Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н.
Рассмотрим ошибки, возникающие при передаче объектов в уставный капитал
других организаций.
Передача основного средства в уставный капитал является финансовым
вложением (ПБУ 19/02). Оценивается такое вложение по стоимости, согласованной
учредителями. При отражении выбытия основных средств в счет вклада в уставный
капитал некоторые бухгалтеры допускают методологические ошибки. Согласно пункту
85 Методических указаний по учету основных средств, выбытие объекта основных
средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой
фонд в размере его остаточной стоимости отражается в бухгалтерском учете по
дебету счета учета расчетов и кредиту счета учета основных средств. Многие же
бухгалтеры счета расчетов при этом не используют, списывая остаточную стоимость
напрямую на счет 58 «Финансовые вложения».
Пример 14
ООО «Березка» в апреле 2004 года передает в качестве вклада в уставный
капитал ООО «Калина» объект основных средств. Первоначальная стоимость по
данным бухгалтерского и налогового учета составляет 58 000 руб. Сумма
амортизации, начисленная на момент выбытия объекта основных средств, составляет
16 000 руб.
Денежная оценка вклада в уставный капитал, согласованная учредителями
ООО «Березка», составляет 48 000 руб.
Бухгалтер отразил выбытие основного средства следующими записями:
Д 01 субсчет «выбытие объектов основных средств» - К 01 субсчет
«Основные средства в эксплуатации» - 58 000 руб. – списана
первоначальная стоимость объекта основных средств;
Д 02 - К 01 субсчет «Выбытие основных средств» - 16 000 руб.
– списана сумма начисленной амортизации;
Д 58 субсчет «Паи и акции» - К 01 «Выбытие основных средств» -
48 000 руб. – отражена передача объекта основных средств в качестве вклада
в уставный капитал.
Бухгалтер не учел требование пункта 85 Методических указаний и сделал
ошибку.
Поэтому ему необходимо провести корректировку ранее сделанных записей:
Д 58 субсчет «Паи и акции» - К 01 субсчет «Выбытие объектов основных
средств» - 48 000 руб. – сторнирована
ошибочная запись.;
Д 58 субсчет «паи и акции» - К 76 - 48 000 руб. – отражено
возникновение задолженности по вкладу в уставный капитал;
Д 76 - К 01 субсчет «Выбытие объектов основных средств» -
42 000 руб. (58 000 – 16 000) – отражена правильная запись по
передаче объекта основных средств в уставный капитал.
Разницу на сумму задолженности по вкладу в уставный капитал следует
отразить, как этого требует тот же пункт 85 Методических указаний:
Д 76 - К 91 субсчет «Прочие расходы» - 6000 руб. – учтена разница
между оценкой основного средства учредителями и его остаточной стоимостью.
На практике встречаются ситуации, когда работнику выдается зарплата в
натуральной форме. Расчеты в этом случае должны быть произведены через 91.
Однако не все бухгалтеры используют при этом данный счет. Покажем, как
правильно отражать операции по выдаче заработной платы в натуральной форме, а
именно основными средствами.
Пример 15
Заработная плата Сергеева А.М, за июль 2004 года составила 20 000
руб. по письменному заявлению работника 40 процентов зарплаты ООО «Электрон»
выдало не деньгами, а собственным основным средством – ноутбуком.
Первоначальная стоимость компьютера – 15 000 руб. Сума начисленной
амортизации – 7200 руб.
В бухгалтерском учете выдача зарплаты ноутбуком была отражена так:
Д 20 - К 70 - 20 000 руб. – начислена заработная плата Сергееву
за июль;
Д 20 - К 69 - 7120 руб. (20 000 руб. * 35,6 %) – начислен
единый социальный налог;
Д 70 - К 91 субсчет «Прочие доходы» - 8000 руб. (20 000 руб.
* 40%) – отражена передача работнику объекта основных средств в качестве части
заработной платы;
Д 01 субсчет «выбытие объектов основных средств» - К 01 субсчет
«основные средства в эксплуатации» - 15 000 руб. – отражено списание
первоначальной стоимости объекта основных средств, передаваемого работнику в
счет заработной платы;
Д 02 - К 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации» - 7200
руб. – списана амортизация выбывающего объекта основных средств;
Д 91 субсчет «Прочие расходы» - К 01 субсчет «Выбытие объектов
основных средств» - 7800 руб. – отражено списание остаточной стоимости
объекта основных средств;
Д 91 субсчет «Прочие расходы» - К 68 субсчет «расчеты по НДС» -
1220 руб. (8000 руб. * 18 % : 118 %) – выделен НДС с выручки от реализации
основных средств;
Д 99 - К 91 субсчет «Прибыль или убыток от продаж» - 1020 руб. –
отражен финаносвый результат (убыток) от продажи объектов основных средств;
Д 70 - К 68 субсчет «расчеты по НДФЛ» - 2600 руб. – из заработной
платы работника удержан НДФЛ;
Д 70 - К 50 - 9400 руб. – выплачена работнику оставшаяся часть
заработной платы денежными средствами.
Неправильный учет арендных и лизинговых операций
В настоящее время широкое применение в хозяйственной деятельности
экономических субъектов получили договоры аренды имущества, в частности
договоры аренды автотранспортных средств.
Очень много вопросов у бухгалтеров вызывает аренда недвижимого
имущества у физических лиц. Некоторые фирмы ошибочно списывают на расходы
стоимость коммунальных услуг по зданию, хотя договор со специализированными
организациями на водо-, тепло-, энергоснабжение заключен физическим лицом. Но
так делать нельзя. Ведь счета на оплату услуг выписаны на имя собственника
помещения. А в целях налогообложения прибыли признать затраты можно, если они
экономически обоснованны и документально подтверждены (ст. 252 НК РФ).
Следовательно, расходы по коммунальному обслуживанию арендованного помещения
арендатор может признать в налоговом учете либо в составе арендной платы, либо
заключив договор со специализированной организацией.
Пример 16
ООО «Сфера» арендует склад, на котором хранятся продовольственные
товары, предназначенные для продажи. Предприятие заключило договоры на
предоставление коммунальных услуг с энерговодоснабжающими организациями. В июле
2004 года коммунальные расходы составили 35 400 руб. (в том числе НДС –
5400 руб.).
Бухгалтер ООО «Сфера» сделал в учете такие проводки:
Д 44 - К 60 - 30 000 руб. (35 400 - 5400) – отражена
стоимость коммунальных услуг по арендованному складу;
Д 19 - К 60 - 5400 руб. – отражен «входной» НДС;
Д 60 - К 51 - 35 400 руб. – оплачены коммунальные услуги;
Д 68 субсчет «расчеты по НДС» - К 19 - 5400 руб. – принят к
вычету НДС.
В налоговом же учете стоимость коммунальных услуг – 30 000 руб. –
включена в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. На
эту сумму ООО «Сфера» может уменьшить свою налогооблагаемую прибыль.
Распространенной ошибкой при аренде имущества у физического лица
является то, что из арендной платы не удерживают налог на доходы физических
лиц. Удерживать НДФЛ не надо, если договор аренды заключен с физическим лицом,
зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя. В этом случае он
сам платит налоги со своего дохода. Если же физическое лицо предпринимателем не
является, то, согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ, фирма обязана удержать с
арендной платы НДФЛ и перечислить его в бюджет. Налог рассчитывается по ставке
13 процентов.
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14
|