Учебное пособие: Бухгалтерский учет товарных и материальных ценностей

Для упрощения работы стоит установить один срок полезного использования основного средства как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Пример. В феврале 200… г. ЗАО приобрело легковой автомобиль "ВАЗ 2106" за 177 000 руб. (в том числе НДС - 27 000 руб.). Согласно Классификации этот автомобиль относится к третьей амортизационной группе (код по ОКОФ - 15 3410010). Срок его полезного использования может составлять от 3 лет 1 месяца до 5 лет включительно.

ЗАО решило, что срок службы этого автомобиля будет равен 4 годам как в налоговом, так и в бухгалтерском учете.

В бухгалтерском учете можно использовать четыре способа начисления амортизации:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Об этом сказано в п. 18 ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Однако удобнее всего начислять амортизацию и в бухгалтерском, и в налоговом учете линейным методом. Тогда данные бухгалтерского и налогового учета во многом будут совпадать, а значит, объем работы у бухгалтера уменьшится. К тому же этот способ - самый простой.

1. Линейный способ предполагает определение годовой суммы амортизационных отчислений исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта.

Срок полезного использования представляет собой период, в течение которого использование объекта основных средств призвано приносить доход или служить для выполнения целей деятельности организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. Срок полезного использования устанавливается организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Пример. ЗАО приобрело объект стоимостью 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений - 20 процентов. Годовая сумма амортизационных отчислений составит 24 000 руб. (120 000 руб. х 20%).

2. Способ уменьшаемого остатка подразумевает, что годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения.

Пример. ООО приобрело объект основных средств стоимостью 100 000 руб. Срок полезного использования объекта - 5 лет. Годовая норма амортизации - 40 процентов. Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования, составляющая 20 процентов, увеличивается на коэффициент ускорения 2.

В первый год эксплуатации сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости, сформированной при оприходовании объекта, и составит 40 000 руб. Во второй год эксплуатации амортизация начисляется в размере 40 процентов от остаточной стоимости объекта и составит 24 000 руб. ((100 000 руб. - 40 000 руб.) х 40%). Амортизация за третий год эксплуатации составит 14 400 руб. ((60 000 руб. - 24 000 руб.) х 40%) и т.д.

3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. Согласно данному способу годовая сумма амортизационных отчислений определяется на основе первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования.

Пример. ООО приобретен объект основных средств стоимостью 150 000 руб. Срок полезного использования установлен продолжительностью 5 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 15 (1 + 2 + 3 + 4 + 5). В первый год эксплуатации указанного объекта может быть начислена амортизация в размере 5/15, что составит 50 000 руб., во второй год - 4/15, что составит 40 000 руб., в третий год - 3/15, что составит 30 000 руб., и т.д.

4. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). При этом способе амортизационные отчисления производятся исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок его полезного использования.

Пример. Приобретен автомобиль грузоподъемностью более 2 тонн с предполагаемым пробегом до 400 тыс. км, стоимостью 80 000 руб. В отчетном периоде пробег составляет 5 тыс. км, следовательно, сумма амортизационных отчислений, исходя из соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого объема продукции, составит 1000 руб. (80 000 руб. : 400 000 км х 5000 км).

Изменение первоначальной стоимости основных средств

Переоценивать можно все основные средства, находящиеся на балансе предприятия. В то же время у организации есть право вообще не проводить переоценку основных средств или же переоценивать лишь некоторые из них - по выбору. Правда, есть одно "но": в п. 15 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н, сказано, что переоценке подлежат "группы однородных объектов основных средств". Что же такое группа основных средств? Это объекты одного типа. Поэтому если вы решили переоценить один компьютер, то вам придется сделать это и со всеми остальными компьютерами. Если же у предприятия всего один компьютер, то он и будет считаться группой.

Переоценив один раз группу основных средств, организация обрекает себя на регулярную переоценку этих объектов. Таковы требования п. 15 ПБУ 6/01. Как часто она будет это делать, организация определяет самостоятельно. Однако есть ограничение - переоценивать основные средства можно не чаще чем один раз в год. Периодичность переоценки необходимо закрепить в приказе об учетной политике организации. Например, можно оговорить, что переоценка проводится раз в три года.

Еще в учетной политике необходимо указать способ, которым будет проводиться переоценка. Пункт 15 ПБУ 6/01 предусматривает два способа - индексацию и прямой пересчет по документально подтвержденным рыночным ценам. Однако индексов, с помощью которых можно переоценивать основные средства, на сегодня нет. Поэтому фактически у предприятий остался только один способ переоценки имущества - пересчет по рыночным ценам.

Для определения рыночной цены можно пригласить специалистов-оценщиков. У оценщика обязательно должна быть лицензия. В бухгалтерском учете стоимость услуг оценщиков относится к расходам по обычным видам деятельности. В бухгалтерском учете уплаченную за услуги оценщиков сумму нужно отразить на счете 26 "Общехозяйственные расходы".

Но ПБУ 6/01 не требует, чтобы переоценку основных средств проводили только оценщики. Организация вправе определить рыночную стоимость своего имущества самостоятельно. Для этого нужно создать специальную комиссию из сотрудников. Проведя переоценку, эта комиссия составляет акт, где фиксирует полученные результаты. К акту нужно приложить документы, по которым определялись рыночные цены. Это могут быть, например, публикации в средствах массовой информации, биржевые котировки, а также сведения, полученные от местных комитетов по ценообразованию или от органов статистики. Еще нужно приложить расчеты новой стоимости основных средств.

Основные средства переоцениваются впервые

В результате переоценки стоимость основного средства может как уменьшиться, так и увеличиться, то есть произойдет уценка либо дооценка имущества.

Сумма уценки относится на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Так сказано в п. 15 ПБУ 6/01. При этом делается такая проводка:

Дебет 84 субсчет "Переоценка основных средств" Кредит 01

- списана на непокрытый убыток сумма уценки основного средства.

Помимо первоначальной стоимости объекта необходимо еще пересчитать и его амортизацию. Как это сделать? Прежде нужно рассчитать специальный коэффициент. Делают это следующим образом:

                Рыночная стоимость основного

                средства, которую определили

                     в результате переоценки

 К = ------------------------------------

            Первоначальная стоимость основного

                  средства до переоценки

Затем этот коэффициент надо умножить на сумму амортизации, которая была начислена по основному средству до переоценки. Полученная величина и будет считаться амортизацией по переоцененному объекту.

Результаты корректировки амортизации отражаются на счете 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" следующей проводкой:

Дебет 02 Кредит 84 субсчет "Переоценка основных средств"

- списана на нераспределенную прибыль сумма уценки амортизации основного средства.

Пример. В декабре 200… г. ЗАО в первый раз провело переоценку своего компьютера. Его первоначальная стоимость равна 32 000 руб., а сумма начисленной амортизации - 6400 руб. ЗАО оценило компьютер в 28 000 руб.

Чтобы пересчитать амортизацию, бухгалтер ЗАО определил коэффициент:

28 000 руб. : 32 000 руб. = 0,875.

Скорректированная сумма амортизации равна:

6400 руб. х 0,875 = 5600 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО будут сделаны следующие проводки:

Дебет 84 субсчет "Переоценка основных средств" Кредит 01

- 4000 руб. (32 000 - 28 000) - списана на непокрытый убыток сумма уценки компьютера;

Дебет 02 Кредит 84 субсчет "Переоценка основных средств"

- 800 руб. (6400 - 5600) - списана на нераспределенную прибыль сумма уценки амортизации компьютера.

В балансе за 200… г. бухгалтер ЗАО в графе "на конец отчетного периода" показал стоимость компьютера, равную 25 600 руб. (32 000 - 6400).

А в балансе за I квартал 200… г. бухгалтер ЗАО в графе "на начало отчетного периода" уже показал переоцененный компьютер в оценке 22 400 руб. (28 000 - 5600).

Сумма дооценки отражается на счете 83 "Добавочный капитал"

Пример. ЗАО в декабре 200… г. впервые провело переоценку основных средств, в том числе автомобиля. Его первоначальная стоимость - 200 000 руб., а сумма начисленной амортизации - 40 000 руб. В результате переоценки автомобиль организации был оценен в 220 000 руб.

Чтобы скорректировать амортизацию, коэффициент надо определить так же, как и в случае с уценкой. Бухгалтер ЗАО рассчитал его так:

220 000 руб. : 200 000 руб. = 1,1.

Тогда сумма амортизации переоцененного автомобиля составит:

40 000 руб. х 1,1 = 44 000 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО необходимо сделать следующие проводки:

Дебет 01 Кредит 83 субсчет "Переоценка основных средств"

- 20 000 руб. (220 000 - 200 000) - увеличен добавочный капитал на сумму дооценки автомобиля;

Дебет 83 субсчет "Переоценка основных средств" Кредит 02

- 4000 руб. (44 000 - 40 000) - уменьшен добавочный капитал на сумму дооценки амортизации автомобиля.

В балансе за 200… г. бухгалтер ЗАО в графе "на конец отчетного периода" показал стоимость автомобиля, равную 160 000 руб. (200 000 - 40 000). А в балансе за I квартал 200… г. бухгалтер ЗАО в графе "на начало отчетного периода" показал переоцененный автомобиль уже в оценке 176 000 руб. (220 000 - 44 000).

Строка 130 "Незавершенное строительство"

По строке 130 отражается сумма затрат организации на незавершенное строительство (капитальные вложения). К таким затратам п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации относит:

- расходы на любые строительно-монтажные работы;

- стоимость приобретенных зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря;

- стоимость прочих капитальных работ и затрат (это могут быть проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, переселение в связи со строительством, подготовка кадров и т.д.);

- стоимость объектов капитального строительства, которые временно используются еще до ввода в эксплуатацию;

- стоимость объектов недвижимости, права на которые не зарегистрированы;

- расходы по формированию основного стада.

Кроме того, в строке "Незавершенное строительство" отражается стоимость приобретенного оборудования, еще не переданного в монтаж.

Строка 135 "Доходные вложения в материальные ценности"

По строке 135 Бухгалтерского баланса показывается остаточная стоимость имущества, предназначенного для сдачи в аренду или прокат. Доходные вложения в материальные ценности учитываются на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности". На этом счете отражается первоначальная стоимость этого имущества. Что касается амортизации доходных вложений в материальные ценности, то она отражается на счете 02 "Амортизация основных средств".

Также по строке 135 нужно показать остаточную стоимость предметов, предназначенных для передачи в аренду по договору лизинга. Посмотрим на примере, как ведет учет лизингодатель.

Пример. Лизингодатель приобретает оборудование, предназначенное для передачи по договору оперативного лизинга. Стоимость оборудования - 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.).

Сумма начисляемой амортизации составляет 800 руб. в месяц. Сумма ежемесячных платежей лизингополучателя за аренду оборудования составляет 2360 руб. (в том числе НДС - 360 руб.). Для лизингодателя сдача имущества в лизинг является основным видом деятельности.

По истечении срока договора лизингополучатель возвращает арендованное имущество, а лизингодатель собирается использовать оборудование в своем производстве.

Оприходуя оборудование, бухгалтер лизингодателя делает проводки:

Дебет 08 Кредит 60

- 50 000 руб. - оприходовано оборудование;

Дебет 19 Кредит 60

- 9000 руб. - учтен НДС по оборудованию;

Дебет 60 Кредит 51

- 59 000 руб. - погашена задолженность перед поставщиком оборудования;

Дебет 03 субсчет "Имущество для сдачи в лизинг" Кредит 08

- 50 000 руб. - передано оборудование в аренду лизингополучателю;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 9000 руб. - зачтен НДС.

Каждый месяц бухгалтер начисляет амортизацию. При этом он делает запись:

Дебет 20 Кредит 02

- 800 руб. - начислена амортизация.

Начисляя лизинговые платежи, бухгалтер делает проводки:

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 2360 руб. - отражена выручка от предоставления оборудования в лизинг;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 360 руб. - отражен НДС.

Когда закончится срок договора, бухгалтер сделает запись:

Дебет 01 Кредит 03 субсчет "Имущество для сдачи в лизинг"

- 50 000 руб. - лизинговое имущество зачислено в состав основных средств.

Теперь рассмотрим на примере учет предметов проката.

Пример. В ноябре 200… г. ООО купило 100 видеокассет по 88,5 руб. за каждую (в том числе НДС - 13,5 руб.). За доставку кассет ООО заплатило 295 руб. (в том числе НДС - 45 руб.). Видеокассеты предназначены для сдачи в прокат. Приказом директора ООО установлено, что срок их эксплуатации равен 24 месяцам.

В бухгалтерском учете приобретение видеокассет отразится следующим образом:

Дебет 08 Кредит 60

- 7500 руб. ((88,5 руб. - 13,5 руб.) х 100 шт.) - получены видеокассеты;

Дебет 19 Кредит 60

- 1350 руб. (13,5 руб. х 100 шт.) - учтен НДС со стоимости видеокассет;

Дебет 08 Кредит 60

- 250 руб. (295 - 45) - учтены транспортные расходы;

Дебет 19 Кредит 60

- 45 руб. - выделен НДС с транспортных расходов;

Дебет 03 субсчет "Приобретение видеокассет" Кредит 08

- 7750 руб. (7500 + 250) - оприходованы видеокассеты;

Дебет 60 Кредит 51

- 9145 руб. (88,5 руб. х 100 шт. + 295 руб.) - оплачены видеокассеты и транспортные расходы;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 1395 руб. (1350 + 45) - возмещен из бюджета НДС по оприходованным и оплаченным видеокассетам.

Таким образом, первоначальная стоимость одной видеокассеты составила 77,5 руб. (7750 руб. / 100 шт.). Ежемесячная сумма амортизации одной кассеты равна:

77,5 руб. : 24 мес. = 3,2 руб.

Начиная с декабря 2005 г. по декабрь 2007 г. бухгалтерия ООО ежемесячно делает следующую проводку:

Дебет 20 Кредит 02

- 320 руб. (3,2 руб. х 100 шт.) - начислена амортизация видеокассет.

По строке 135 баланса за 2005 г. бухгалтер ООО покажет видеокассеты, купленные в ноябре, в оценке 7430 руб. (7750 - 320).

Строка 140 "Долгосрочные финансовые вложения"

По строке 140 Бухгалтерского баланса указываются все виды финансовых вложений организации на срок более одного года.

Для того чтобы классифицировать актив как финансовое вложение, необходимо единовременное выполнение следующих условий:

1) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

2) переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

3) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

Отметим, что все три условия признания финансовых вложений должны выполняться одновременно. Так, существуют некоторые объекты, которые часто ошибочно относят к финансовым вложениям. Одним из примеров является выдача беспроцентных займов или приобретение беспроцентных векселей - в этом случае вложения не приносят экономических выгод или доходов ни в форме процентов, ни в форме прироста их стоимости. Следовательно, учитывать их как финансовые вложения нельзя.

В п. 3 ПБУ 19/02 перечислены основные объекты учета, относящиеся к финансовым вложениям. В их число попали:

- государственные и муниципальные ценные бумаги;

- ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя);

- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);

- предоставленные другим организациям займы;

- депозитные вклады в кредитных организациях (ранее они учитывались в составе денежных средств - на счете 55);

- дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;

- вклады организации - товарища по договору простого товарищества;

- прочие аналогичные объекты.

Заметим, что, покупая ценные бумаги, по которым срок погашения не установлен, учитывать их нужно как долгосрочные, если предприятие приобрело их с намерением получать по ним доход более года.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат инвестора.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23